ordynacja podatkowapodatek od towarów i usługPraktyka

Nieuzasadnione wzbogacenie podatnika nowym elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług?

W projekcie zmian do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 13.2.2018 r. (por. http://legislacja.rcl.gov.pl/projekt/12308701) wprowadzono jedną istotną zmianę konstrukcyjną dotyczącą mechanizmu zwrotu podatku i obniżenia podatku należnego o różnicę pomiędzy podatkiem naliczonym a należnym z poprzednich okresów . Piszę o tym ponieważ wskutek zmian w ustawie pojawi się dodatkowy nieznany dotąd warunek praktycznego wykorzystania wykazanej przez podatnika różnicy pomiędzy podatkiem VAT należnym i naliczonym.

Zmiany te wprowadza się równolegle do wdrożenia ogólniejszej zasady.

Otóż po wejściu w życie projektowanych zmian, nienależnie zapłacony podatek będzie zwracany, jeśli podatnik poniósł uszczerbek majątkowy. Brak uszczerbku wykluczy zwrot nadpłaty. Jeśli więc ciężar nadpłaconego podatku poniósł nie podatnik ale np. jego klient w kwocie umówionego wynagrodzenia. wówczas zwrot nienależnego podatku nie będzie wchodził w grę do czasu gdy podatnik nie ureguluje swoich rozliczeń cywilnoprawnych tak aby zwrot podatku nie prowadził do nieuzasadnionego wzbogacenia tegoż podatnika.

Wykluczona będzie więc sytuacja, w której podatnik zatrzyma umówione wynagrodzenie obejmujące przerzucany na klienta nienależny podatek i jednocześnie skorzysta ze zwrotu takiego podatku.

Rzecz w tym, że w projekcie na grunt przepisów o podatku od towarów i usług przeszczepiono tą konstrukcję nie tylko w przypadku dochodzenia zwrotu nadpłaconego podatku od towarów i usług. Zasadę tą ustawodawca zamierza również zastosować do rozliczenia podatku naliczonego. Innymi słowy przewidziano, że organ będzie badał czy odzyskanie różnicy podatku VAT poprzez zwrot podatku, albo przez rozliczenie wcześniej wykazanej różnicy między podatkiem naliczonym a należnym doprowadzi do nieuzasadnionego wzbogaceniem podatnika.

Brzmi skomplikowanie, ale spróbujmy sobie wyobrazić przypadek, w którym ww. zasada mogłaby mieć zastosowanie.

Na pierwszy rzut oka wychodzi na to, że organ podatkowy będzie mógł wykluczyć skorzystanie z różnicy między podatkiem naliczonym a należnym, jeśli podatnik nie poniesie ciężaru ekonomicznego tego podatku, czyli… nie zapłaci tego podatku w cenie nabywanych usług i towarów? Czy naprawdę o to chodziło ustawodawcy? Przecież obowiązuje już art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług nakładający na podatnika obowiązek korekty odliczonego podatku wykazanego na niezapłaconej fakturze. Obowiązuje też przepis ustanawiający dodatkowe warunki uzyskania zwrotu podatku w terminie 25 dni – na zasadzie art. 87 ust 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Projekt nie wprowadza zmian w obu ww. instytucjach, Nie… Ustawodawcy nie chodzi o to aby uzależnić od zapłaty ceny/wynagrodzenia możliwość wykorzystania różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym a należnym.

W uzasadnieniu projektu nie ma przekonującego i zrozumiałego wyjaśnienia czego ww. przepisy miałyby dotyczyć. Nie da się również wprost przenieść orzecznictwa dot. odmowy zwrócenia nienależnego podatku z powodu definitywnego przerzucenia ciężaru tegoż nienależnego podatku na kontrahenta.

Być może kluczem do zagadki jest wspomniany stan definitywnego przerzucenia przez podatnika na klienta ciężaru nienależnej daniny. Idąc tym tropem, omawiany nowy przepis dot. podatku naliczonego dotyczyłby więc sytuacji, w których z jakiegoś powodu podatnik wykazując podatek naliczony do zwrotu/przeniesienia na następny okres, definitywnie uniknąłby przerzucenia na niego ciężaru tegoż podatku. W tym układzie chodziłoby więc o wszystkie przypadki, gdy mechanizm rozliczania podatku od towarów i usług prowadziłby do wzbogacenia a nie do zachowania neutralności. Co więc wchodzi w grę..? Przedawnienie ceny obejmującej VAT…? Umorzenie tej ceny z VAT-em…? Likwidacja wierzyciela (brak osoby, która mogłaby dochodzić ceny z VAT-em)? Trudno spekulować…

W uzasadnieniu do zmian w art. 87 wpisano:

Projektowana w art. 87 ust. 1a regulacja ma na celu uniemożliwienie nieuzasadnionego wzbogacenia podatnika przez obniżenie kwoty podatku należnego w następnych okresach rozliczeniowych następujących po okresie, w którym powstała nadwyżka kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego, w sytuacji w której np. skutkujące zwiększeniem nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego obniżenie podatku należnego ma związek z przerzuceniem na nabywcę towaru lub usług lub osobę trzecią ciężaru podatku. Projektowana regulacja stanowi uzupełnienie zmian proponowanych w art. 72 § 3, art. 76b § 1 oraz art. 274d-274e ustawy – Ordynacja podatkowa (ze względu na to, że różnica kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy nie stanowi nadpłaty w rozumieniu ustawy – Ordynacja podatkowa).

Rozbierzmy ten fragment na czynniki pierwsze… Kiedy zdarza się obniżenie podatku należnego mające związek z przerzuceniem na nabywcę, lub osobę trzecią ciężaru podatku? Hmm…

Na tę chwilę poddaję się. Poczekam na postęp prac. Nie ma obecnie żadnej jasności co do sensu projektowanej zmiany.