Pytanie prawne
Postanowieniem z 16.03.2026 r. (I FSK 1307/25) Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił składowi siedmiu sędziów pytanie prawne o doręczenia, którego rozstrzygnięcie zaważy na codziennej praktyce komunikacji organów KAS kierowanej do profesjonalnych pełnomocników. NSA zapytał, czy wyrażenie przez pełnomocnika zgody na doręczanie mu pism w trybie art. 35e ust. 1 ustawy o KAS — udzielonej poza konkretnym postępowaniem podatkowym — modyfikuje adres elektroniczny wskazany przez tego samego pełnomocnika w pełnomocnictwie szczególnym (PPS-1) w rozumieniu art. 145 § 2 w zw. z art. 144 § 1a Ordynacji podatkowej (o. p.). Pytanie postawiono w sprawie ze skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie I SA/Kr 189/25 z 24.04. 2025 r. W tle tego jednostkowego sporu rozgrywa się coś więcej. Równolegle do drogi sądowej toczy się proces legislacyjny, który zmierza do rozstrzygnięcia tej spornej kwestii. Na przyszłość. Równolegle mnożą się również orzeczenia sądów administracyjnych poświęcone prawidłowości doręczeń przez e-US dokonywanych profesjonalnym pełnomocnikom.
Skąd kontrowersja i pytanie NSA – pierwsza przestrzeń
W wyroku I SA/Kr 189/25 z 24.04. 2025 r. WSA w Krakowie uznał, że doręczenie decyzji wymiarowej na konto pełnomocnika w e-US jest skuteczne nawet wtedy, gdy w pełnomocnictwie szczególnym wskazano jako adres elektroniczny skrytkę ePUAP. Że decyduje kolejność wskazania adresu w PPS-1 i zgody na doręczenia przez e-US. W innym układzie procesowym, w innej sprawie, podobną kontrowersję ocenił już NSA. W postanowieniu II FSK 895/25 z 8.10.2025 r. przyjął, że art. 145 § 2 o. p. ma charakter szczególny wobec art. 35e ustawy o KAS i to adres wskazany przez pełnomocnika w PPS-1 wiąże organ podatkowy (choć decydujące znaczenie może mieć kolejność zdarzeń: złożenie pełnomocnictwa, zgoda na e-US i ew. aktualizacja adresu doręczeń elektronicznych). Pogląd wyrażony w postanowieniu II FSK 895/25 przyjęto dotąd przynajmniej w kilkudziesięciu rozstrzygnięciach poszczególnych wojewódzkich sądów administracyjnych.
Projekt zmiany Ordynacji podatkowej (druk sejmowy 2287) – druga przestrzeń
Równolegle do rozwoju wypadków w mnożących się postępowaniach przed sądami administracyjnymi Ministerstwo Finansów przygotowało projekt nowelizacji Ordynacji podatkowej, w którym zaproponowano zmiany m. in. w art. 138c § 1, art. 145 § 2 oraz uchylenie art. 144 § 5 i art. 145 § 2a o. p. Z punktu widzenia sporu o doręczenia przez e-US kluczowe jest projektowane brzmienie art. 145 § 2 o. p.
„§ 2. Jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W przypadku doręczania w sposób określony w art. 144 § 1b i 1c pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie.”
Innymi słowy: zasada „pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie” ma być na przyszłość ustawowo zawężona wyłącznie do doręczeń papierowych. Dla doręczeń elektronicznych ma mieć zastosowanie hierarchia z art. 144 § 1a o. p. — adres do doręczeń elektronicznych w BAE i konto w systemie teleinformatycznym organu, czyli w praktyce konto w e-US. Uzasadnienie projektu nie pozostawia wątpliwości co do intencji ustawodawcy. Z jednej strony łatwo można odczytać, że zmiana art. 145 § 2 o. p. ma uporządkować dotychczasowy bałagan w zakresie doręczeń profesjonalnym pełnomocnikom. Z drugiej strony minister chciałby aby nowelizacja oddziaływała na przeszłość.
Sumarycznie: projekt 2287 — jeśli zostanie uchwalony w aktualnym brzmieniu — spowoduje, że adres elektroniczny podany w PPS-1 przestanie wiązać organ; doręczenie elektroniczne na rzecz profesjonalnego pełnomocnika zawsze będzie następowało zgodnie z hierarchią z art. 144 § 1a o. p. O adresie do doręczeń elektronicznych nie będzie więc decydował pełnomocnik, ale ma to wynikać wprost z art. 144 § 1a o. p.
Co to znaczy dla praktyki
Pytanie prawne i projekt nowelizacji zmierzają do uchylenia wątpliwości, ale działają w różnych rejestrach czasowych. Uchwała składu siedmiu sędziów może wpłynąć na status decyzji już doręczonych — wstecz, dla wszystkich postępowań w toku. Potencjalnie również na status doręczeń w postępowaniach nominalnie zakończonych. Potencjalnie bardzo radykalnie. Nowelizacja przesądzi reguły doręczeń na przyszłość. Trudno pominąć przy tym, że z uzasadnienia projektu nr 2287 wybrzmiewa dodatkowa intencja Ministra Finansów. Wyraźnie widać, że projektodawca chce, by orzecznictwo poszło w określonym kierunku.
Jakie mogą być scenariusze
Scenariusz 1: w orzecznictwie potwierdza się linia oparta o prymat adresu z pełnomocnictwa i oświadczeń pełnomocnika — potencjalna nieskuteczność doręczeń zrealizowanych wbrew pierwotnemu wskazaniu ePUAP/ADE w PPS-1.
Scenariusz 2: w orzecznictwie potwierdza się linia z krakowskiego wyroku I SA/Kr 189/25 i postanowienia NSA II FSK 895/25, że zgoda na e-US owszem zasadniczo wystarcza do skutecznego doręczenia pełnomocnikowi, ale znaczenie ma kolejność zdarzeń i że wskazanie adresu ePUAP/ADE może być niekiedy decydujące — potencjalna nieskuteczność części doręczeń wbrew wskazaniu ePUAP/ADE, które nastąpiło po formalnej zgodzie pełnomocnika na doręczenia przez e-US.
Niezależnie od tego, w którą stronę pójdzie orzecznictwo i czy projekt 2287 zostanie przyjęty w obecnym kształcie, problem wynikł z namnożenia równoległych systemów doręczeń elektronicznych (ePUAP, ADE, PUESC, e-US) i braku jasnej hierarchii kanałów doręczeń w samej Ordynacji podatkowej. Ze zlekceważeniem w tle, tego czemu realnie służy nam pełnomocnikom wskazanie adresu do doręczeń elektronicznych w pełnomocnictwie. Ze zlekceważeniem więc oceny samego pełnomocnika jaki kanał komunikacji elektronicznej w jego ocenie zapewni najlepsze warunki do bezpiecznego i prawidłowego dokonywanie doręczeń. Projekt 2287 ma to uporządkować, ale bez oglądania się na preferencje pełnomocników. Do tego nie jest uczciwe ze strony projektodawcy, że taka istotna zmiana jest prezentowana w uzasadnieniu projektu jako „doprecyzowanie” mające usunąć „wątpliwości”. Po raz kolejny w ramach swoistego „damage control” władz, nowelizacja ma pozostawić otwartą drogę do interpretacji obecnych uregulowań w myśl przyszłego stanu prawnego a nie zgodnie z obowiązująca literą. Doręczenia to nie przestrzeń na takie eksperymenty.
Zajrzyj tutaj aby poznać ciekawe sprawy sądowo-administracyjne z udziałem kancelarii.