Wyroki
Tym razem na tapet dwa wyroki NSA — II FSK 330/23 oraz II FSK 936/23. Sprawdzenie „w ogniu” koncepcji KAS o „ukrytym zysku” po stronie spółki korzystającej z ryczałtu od dochodów spółek (cit estoński). Koncepcji o „ukrytym zysku” jako konsekwencji najmu albo dzierżawy majątku wspólnika spółce. Koncepcji o „ukrytym zysku” wywiedzionym z rozumienia najmu albo dzierżawy jako „dokapitalizowania spółki w innej formie”. Nie przez wkład w zamian za dywidendę, ale przez oddanie rzeczy do używania w zamian za „quasi dywidendę”.
Słowo klucz to „ukryte zyski” jako konsekwencje niewyposażenia spółki przez wspólników.
Istota problemu to odpowiedź na pytanie, czy bez ustawy można wymierzać podatek w sytuacji gdy koncepcja KAS o przypisywaniu „niewyposażonej” spółce „ukrytych zysków” nie wynika z ustawy ale z… koncepcji KAS.
Punkt wyjścia – przewodnik Ministra Finansów
Punktem wyjścia koncepcji KAS jest Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek z 17 listopada 2021 r. W pkt 61 Przewodnika Minister Finansów wskazał, że na gruncie przepisów o cit estońskim, w relacji spółka–wspólnik istotne jest, „czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki”.
Na tej podstawie organy KAS, zwłaszcza Dyrektor KIS, stara się kwalifikować jako ukryty zysk (art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy o CIT) czynsze najmu i dzierżawy płacone przez spółkę na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego — nawet wtedy, gdy ich wysokość odpowiada warunkom rynkowym.
Słowem, wedle tej koncepcji, sam fakt, że aktywa, z których spółka odpłatnie korzysta, nie zostały wniesione aportem do spółki, ma przesądzać o tym, że płacony wspólnikom w zamian czynsz ma funkcje dywidendy. Taka z kolei ocena sytuacji ma otwierać drogę do zastosowaniu przepisów o „ukrytym zysku”.
II FSK 330/23 — pierwsze zderzenie koncepcji KAS o ukrytym zysku z literą
Wyrokiem z 9 grudnia 2025 r. (II FSK 330/23) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił w całości wyrok WSA w Białymstoku z 14 grudnia 2022 r. (I SA/Bk 432/22) oraz poprzedzającą go interpretację indywidualną z 26 sierpnia 2022 r. (0111-KDIB1-1.4010.361.2022.1.SH).
Stan faktyczny dotyczył planowanej sprzedaży nieruchomości magazynowej (po cenie rynkowej) na rzecz spółki powiązanej (z tożsamym składem wspólników), a następnie zwrotnego najmu tej nieruchomości — na warunkach rynkowych w rozumieniu art. 11c ustawy o CIT — przez spółkę, która wybrała estoński CIT.
Rozstrzygnięcie NSA opiera się na czterech tezach:
Po pierwsze:. Ustawodawca wprost określił, że dochodem z tytułu ukrytych zysków jest „nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji”. Skoro czynsz i cena sprzedaży w zadany stanie faktycznym są rynkowe, brak nadwyżki oznacza koniec analizy w tej płaszczyźnie.
Po drugie: Sąd I instancji „nie wskazał podstawy prawnej uzasadniającej traktowanie sprzedaży nieruchomości lub czynszu najmu (…) za formę dokapitalizowania spółki” . Konstrukcja „dokapitalizowania w innej formie” — jako kategoria spoza ustawowego katalogu — nie może samodzielnie kreować obowiązku podatkowego.
Po trzecie: NSA zakwestionował praktykę DKIS „dopowiadania” stanu faktycznego polegającą na uzupełnianiu wniosku o interpretację o nienapisane tam elementy. Mianowicie o założenia o „pozbawieniu spółki podstawowych składników majątku”, którego wnioskodawca nie sformułował.
Reasumując, sąd w wyroku II FSK 330/23 odmówił zastosowania koncepcji KAS z pkt 61 Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z 17 listopada 2021 r.
II FSK 936/23 — drugie zderzenie koncepcji KAS o ukrytym zysku
Wyrokiem z 19 maja 2026 r. (II FSK 936/23 NSA uchylił w całości wyrok WSA w Łodzi z 21 lutego 2023 r. (I SA/Łd 753/22) oraz interpretację Dyrektora KIS z 9 sierpnia 2022 r. (0111-KDIB2-1.4010.53.2022.3.MKU).
Stan faktyczny obejmował planowaną dzierżawę szerokiego zakresu aktywów (wyposażenie biurowe i handlowe, sprzęt IT, autorskie oprogramowanie magazynowe, marka i domena) przez spółkę od jej jedynego akcjonariusza prowadzącego JDG — przy czynszu rynkowym.
W tym wyroku sąd również odmówił zastosowania koncepcji KAS z pkt 61 Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z 17 listopada 2021 r.
W chwili publikacji wpisu nie ma jeszcze uzasadnienia tego wyroku w CBOSA, ale powtórzenie kierunku rozstrzygnięcia (nawet przez tego samego sprawozdawcę) daje nadzieję. To jeszcze zbyt mało aby mówić o linii, ale jest faktem, że NSA dwa razy odrzucił automatyzm, że: „brak wyposażenia spółki ⇒ ukryty zysk”.
Co to może oznaczać?
Jeśli ocena NSA z ww. dwóch wyroków się upowszechni, koncepcję KAS, że niewyposażenie spółki na ryczałcie może być wyłączną przyczyną przypisania spółce „ukrytego zysku” od dzierżawy/najmu majątku wspólnika, straci rację bytu.
Wymiar podatku nie może opierać się na koncepcji, wymyśle, fantazji opisanej w objaśnieniach podatkowych, które prawem nie są.
Zobacz więcej moich wpisów.